Magma topp logo Til forsiden Econa

Per Helge Stoveland er advokat ved advokatfirmaet PricewaterhouseCoopers DA.

Underskuddsfremføring

Enkelte skatteregler har overlevd seg selv i den forstand at det formål som i sin tid tilsa innføringen av regelen, ikke lenger er til stede. En slik regel er skatteloven § 14-6, annet ledd. Ifølge denne bestemmelsen mister skattyteren retten til å fremføre underskudd hvis han opphører med den virksomheten hvor underskuddet har oppstått. Underskuddet kan da ikke lenger fremføres til fradrag mot overskudd fra andre inntektskilder i senere år enn opphørsåret.

av Per Helge Stoveland

Regelen skriver seg fra den tid da skattyteren ikke kunne avregne underskudd fra én virksomhet mot overskudd fra en annen virksomhet. Dette er i dag fullt mulig. I tillegg har en rett til å fremføre underskudd selv om en ikke driver virksomhet i skattelovens forstand. Hvis en for eksempel taper penger på passiv kapitalforvaltning, kan underskuddet avregnes mot overskudd i senere år, enten mot kapitalinntektene eller mot andre inntekter. Når reglene er slik de er, er det vanskelig å finne noen begrunnelse for at retten til å fremføre underskudd faller bort når virksomheten opphører. Skauge-utvalget, som fremla sin innstilling i februar i år, foreslo å oppheve denne bestemmelsen. Dette vil imidlertid sannsynligvis først skje fra og med 2005. I mellomtiden må vi leve med regelen, og skattyterne vil ha et motiv om å holde liv i den virksomhet de tar sikte på å nedlegge, slik at virksomheten først defineres som opphørt etter at de eventuelle nye reglene er trådt i kraft.

Med dagens regel oppstår det naturligvis ofte tvil om en virksomhet er opphørt eller ikke, slik at retten til å fremføre underskuddet faller bort. En høyesterettsdom fra 2000 (Rt. 2000 s. 1729) la opp til en nokså streng vurdering. AS Dolsøy deltok som kommandittist med 49 % i KS Kjalkan, som eide og drev skipet MS Kjalkan. Skipet ble solgt til panthaverne, og kommandittselskapet ble oppløst. Etter oppløsningen av kommandittselskapet satt AS Dolsøy igjen med et underskudd til fremføring. AS Dolsøy deltok i stiftelsen av et nytt kommandittselskap, KS Valdøy, som kjøpte det samme skipet, MS Kjalkan. Ligningsmyndighetene anså AS Dolsøy for å ha opphørt med virksomheten da skipet ble solgt og KS Kjalkan ble oppløst. Høyesterett var enig i dette.

Selv om selskapet startet med samme virksomhet med det samme skipet, men gjennom et annet kommandittselskap, kunne overskudd som oppsto gjennom KS Valdøy, ikke avregnes mot underskudd fra KS Kjalkan. Dette fordi det gjaldt to forskjellige virksomheter, det vil si to forskjellige KS-er. Høyesterett la altså et nokså formelt virksomhetsbegrep til grunn. At virksomheten knyttet seg til driften av det samme skipet, var ikke avgjørende.

I en høyesterettsdom av 4. mars i år fikk skattyter derimot medhold i at virksomheten ikke var opphørt. Saken gjaldt et selskap som drev flere møbelforretninger. I 1981 ble selskapet fisjonert, slik at driften av møbelforretningene ble skilt ut i et datterselskap, mens det opprinnelige selskapet beholdt og drev de faste eiendommene. Datterselskapet gikk konkurs i 1989. Selskapet solgte da sine eiendommer. Eiendomsselskapets virksomhet besto etter det stort sett i å forvalte to fremleiekontrakter til to forretningseiendommer i Bergen. I 1995/96 ble disse kontraktene avviklet.

På slutten av 1995 ble 72,4 % av aksjene i Skålevik Eiendomsselskap AS solgt til et eiendoms- og investeringsselskap. Eierandelen ble øket til 90,47 % i 1997 og til nær 100 % i 1998.

Fra slutten av 1995 og til våren 1996 ble det arbeidet med mulige kjøp av nye eiendommer. Først i 1997 kjøpte selskapet to eierseksjoner som straks ble leiet ut. Kjøpet ble finansiert ved lån fra morselskapet. I 1998/99 ble underskuddet utnyttet ved hjelp av konsernbidrag fra det nye morselskapet. Ligningsmyndighetene mente at virksomheten var opphørt i februar/mars 1996, da den siste fremleiekontrakten ble avsluttet. Ligningen ble opprettholdt av byretten, men lagmannsretten og Høyesterett (under dissens 4-1) kom til motsatt resultat. Flertallet i Høyesterett la vekt på selskapets formål, som var å erverve næringseiendommer ved kjøp eller leie og deretter leie dem ut igjen. Det ble da for snevert bare å legge vekt på at avviklingen av fremleiekontraktene fant sted i februar/ mars 1996. Når selskapet mot slutten av 1995 begynte å lete etter nye prosjekter, var det en fortsettelse av den tidligere virksomheten, selv om dette skjedde etter at selskapet hadde fått nye eiere. Det var dermed den samme virksomheten som fortsatte.

Staten hadde her satset alt på bestemmelsen om opphør av virksomhet. I en sak som denne ville det også vært svært nærliggende for skattemyndighetene å bygge på ulovfestede gjennomskjæringsregler. Da den nye eieren kjøpte 72,4 % av aksjene, besto selskapets aktivitet i å fremleie et forretningslokale. Dette fremleieforholdet var avviklet da de resterende aksjene ble ervervet. Etter at aksjonæren ble eier av mer enn 90 % av aksjene, åpnet mulighetene seg til å utnytte underskuddet mot konsernbidrag. Mye kan da tale for at av kjøpers motiver ved å kjøpe selskapet var å utnytte underskuddet mot overskudd i sin egen virksomhet. Siden staten ikke hadde anført gjennomskjæring, hadde Høyesterett dermed ikke noen foranledning til å gå inn på spørsmålet. Det er ikke sikkert at resultatet var blitt det samme om staten hadde gjort gjeldende at det i realiteten var kjøpt en skatteposisjon.


© Econas Informasjonsservice AS, Rosenkrantz' gate 22 Postboks 1869 Vika N-0124 OSLO
E-post: post@econa.no.  Telefon: 22 82 80 00.  Org. nr 937 747 187. ISSN 1500-0788.

RSS