Magma topp logo Til forsiden Econa

Asbjørn Næss er statsautorisert revisor og Viseadm. direktør i KPMG

Kan vi stole på de reviderte årsregnskapene?

Dette spørsmålet er lett å stille seg etter flere store skandaler, særlig i USA, der det har kommet fram at det har vært store feil i de reviderte årsregnskapene. Presidenten i USA har gjentatte ganger uttalt seg om regnskapsskandalene, og Kongressen har hatt høringer rundt spørsmålet. At dette har fått og vil få store konsekvenser både for regnskapsreglene og for revisorene, er hevet over enhver tvil. Borte er revisjonsselskapet Andersen, et av de såkalte «Big 5» med mer enn 80 000 ansatte. Dette er svært dramatisk. På lovsiden er det i USA vedtatt nye lover for hvordan revisors uavhengighet skal sikres, og det arbeides med nye regnskapsstandarder.

I Norge har det også vært en omfattende debatt. Finansministeren har ved flere anledninger uttalt seg, og saken har vært drøftet i Stortinget. På tross av at enkelte forhold til dels er blitt slått voldsomt opp, er det i Norge heldigvis avdekket svært få feil i regnskapene, og det er relativt sjelden det kommer fram mangler ved revisors arbeid.

RAMMER OG REGELVERK FOR REVISOR

I denne artikkelen ønsker jeg å drøfte hvilke rammer og regelverk revisor må jobbe etter, og hvilke virkemidler revisor har til rådighet ved en eventuell konflikt med en revisjonskunde. Samtidig vil jeg også se på det ansvar de som avlegger regnskapene, har, og på hva som må forventes av brukerne.

Hva vil det si å kunne stole på et revidert regnskap? Uttrykket «å stole på» kan oppfattes litt forskjellig avhengig av hvordan det brukes. Skal en kunne stole på et revidert regnskap, er min definisjon at det må være utarbeidet i henhold til lover og god regnskapsskikk og være revidert i henhold til lover og god revisjonsskikk. En må være temmelig regnskapskyndig for å få fullt utbytte av en slik definisjon. At lover må følges, er innlysende for de fleste. Utfordringen er de rettslige standardene «god regnskapsskikk» og «god revisjonsskikk». Disse rettslige standardene brukes for at både regnskapsutviklingen og utviklingen av revisjonen ikke skal hindres av tiden det tar å endre lover. Standardene er skriftlige, og de standarder som benyttes i Norge, er -- for revisjonens vedkommende -- de samme som brukes internasjonalt. Regnskapsstandardene er norske, men sterkt preget av den internasjonale utviklingen.

Sentralt i standardene er det at en både ved utarbeidelse av et årsregnskap og ved revisjon av dette arbeider innenfor en vesentlighetsgrense. Det vil sjelden eller aldri være mulig, og heller ikke ønskelig, å utarbeide et årsregnskap for et stort selskap som er helt uten feil, da dette vil kreve unødvendig mye ressurser og kostnader uten at det blir tilsvarende økt nytte for regnskapsbrukeren.

International Accounting Standards Committe har definert vesentlighet som følger (norsk oversettelse):

Informasjon er vesentlig hvis feil i eller utelatelse av informasjon kan påvirke økonomiske beslutninger som treffes av brukerne på grunnlag av årsregnskapet. Vesentlighet avhenger av størrelsen av regnskapsposten eller feilen, sett i forhold til omstendighetene rundt utelatelsen eller feilen. Vesentlighet uttrykker derfor en grenseverdi eller terskel mer enn en kvalitativ egenskap informasjon må ha for å være til nytte.

De forskjellige brukerne av årsregnskapet vil normalt ikke ha samme oppfatning om hva som vil endre deres økonomiske beslutninger, og dermed hva som er vesentlig. Internasjonal forskning viser også at det kan være betydelige ulikheter i oppfatningen av dette begrepet. Det er derfor ikke mulig å fastsette vesentlighet som et eksakt beløp. Til tross for at mange ser forskjellig på hva som er vesentlig for et årsregnskap, har det de gangene det er blitt reist mistillit til regnskapet og til vår revisjonsberetning, sjelden vært fordi det er forskjellig syn på vesentlighet. Men det er viktig å forstå at et revidert regnskap ikke nødvendigvis er 100 prosent riktig, og selv om alle standarder er fulgt vil det kunne være feil som ikke blir fanget opp. I revisjonsteorien regnes det med at en kan leve med ca. 5 % risiko for at enkelte feil kan slippe gjennom.

FORUTSETNINGEN ER UAVHENGIGHET OG INTEGRITET

Skal en kunne stole på en erklæring avgitt av revisor, er det en klar forutsetning at revisor eruavhengig og harintegritet i forhold til oppgaven. Integritet i denne sammenheng er revisors evne og vilje til å gjennomføre sin oppgave etter de høyeste faglige standarder og etter sitt beste skjønn. Sammen med uavhengighetsreglene er dette bærende forutsetninger for tilliten til revisor. Uavhengighetsreglene som er regulert i revisorloven § 4-1, må tilfredsstilles. Paragrafen regulerer at revisor i et selskap ikke kan være i familie med noen som eier eller arbeider i selskapet. Revisor kan heller ikke ha eierandeler i, fordringer på eller gjeld til et selskap han eller hun skal revidere. Revisor kan heller ikke være medlem av de styrende organer eller kontrollkomité eller foreta bokføring eller verdsettelse av eiendeler i selskapet som skal revideres. Disse reglene gjelder dessuten alle som måtte jobbe sammen med den valgte revisor. Det er ikke nok at revisor faktisk (in fact) er uavhengig; han eller hun må dessuten framstå som (in appearance) uavhengig.

De norske reglene er stort sett strengere enn i de land vi bør sammenligne oss med. Som et av få land i verden har vi en egen kvalitetskontroll som utføres av andre eksterne revisorer i regi av Den norske Revisorforening (DnR) og Kredittilsynet (KT) som skal sikre at regler etterleves hos den enkelte revisor.

I de store revisjonsselskapene gjelder strengere regler enn lovkravene i Norge, og de har årlige interne kvalitetskontroller for å sikre at reglene etterleves, og for å fange opp kritikkverdige forhold.

Det arbeides nå i både EU og i USA med innstramminger på disse områdene, og det er forventet at det vil bli endringer. Kredittilsynet har varslet at endringene høyst sannsynlig også vil få konsekvenser i Norge.

En forutsetning for å kunne ha den nødvendige integritet og uavhengighet er høy kompetanse. Vi revisorer må være forsiktige med å skryte av oss selv, men jeg synes vi kan slå fast at vårt utdanningssystem for revisorer holder et høyt nivå. Dertil kommer at utøvende revisorer må etterutdanne seg med et fast antall timer hvert år. I tillegg har flere av de store revisjonsselskapene egne krav som er enda strengere enn dette. Kompetansemessig er det derfor lagt godt til rette for at den enkelte revisor skal ha den best mulige bakgrunn for å gjøre en tilfredsstillende jobb.

Det kan også nevnes at alle revisorer må ha sin egen autorisasjon fra Kredittilsynet for å kunne drive som revisor. Dette sikrer at revisor i tillegg til sin kompetanse skal ha ført en hederlig vandel og er i stand til å oppfylle sine forpliktelser etter hvert som de forfaller.

Basert på de regler som gjelder for uavhengighet, integritet og oppfølgingen av dette, er det etter mitt syn all mulig grunn til å stole på at revisor gjør en tilfredsstillende jobb.

UTARBEIDELSE AV ÅRSREGNSKAPENE

Det er selskapets ledelse som har ansvaret for at årsregnskapet utarbeides, og at det er i overensstemmelse med lover og regler. Dette er regnskapsloven og aksjeloven helt klar på. Enkelte styrer synes imidlertid å mene at revisor må ta et ikke ubetydelig ansvar fordi regnskapsstandardene nå er blitt så kompliserte. Loven selv gir ikke mulighet for et slikt syn.

Standardene som må følges ved utarbeidelse av regnskap, kan være svært komplekse og omfattende for store virksomheter. Enkelte hevder at denne kompleksiteten skyldes revisorene, men det er jeg sterkt uenig i. Kompleksiteten på virksomhetene og på de transaksjoner som gjennomføres, kan ikke bokføres på noen enkel måte. At revisorer sitter sentralt i flere av de organer som foreslår standarder, skyldes etter mitt syn først og fremst at revisorene har høy kompetanse på området. Men jeg kan gjerne innrømme at selv for revisorer kan det være vanskelig å forstå enkelte transaksjoner og hvordan disse skal bokføres og vises i regnskapet. Dessverre tror jeg ikke denne trenden vil snu. Selskapene selv og revisorer vil måtte investere betydelig, også framover, i forståelsen av nye regnskapsstandarder, kanskje spesielt nå som de nye International Accounting Standards (IAS) skal innføres.

I tillegg til at regnskapsstandardene er komplekse, har ledelsen i mange selskaper vært utsatt for press og fristelser fra eiere for å vise best mulig resultater. Store utbytter og verdiøkninger på opsjoner og ved videresalg av selskapet har gjort det svært viktig å vise et godt resultat. Dette har medført at det har vært naturlig å være optimistisk ved vurdering av enkelte poster i regnskapet. Dette vet revisor, og jeg kan love av egen erfaring at her bruker revisor mye tid og krefter. Hva er en riktig vurdering? I oppgangstider har det vist seg at nesten alt er mulig, mens i nedgangstider ville de samme verdier vist seg å være helt uforsvarlige. Se på verdien av boliger og ikke minst aksjer i dag kontra verdiene for ett til to år tilbake, for ikke å snakke om hvordan enkelte immaterielle eiendeler har endret verdi. Forskjellene er dramatiske.

Dette er forhold som først og fremst ledelsen må dokumentere og mene noe om. Revisor må i tillegg være enig i at verdien ikke er vesentlig overvurdert. Vurderingene er gjerne vanskelige og kan ofte ha store konsekvenser. En foreleser jeg hadde sa en gang at han heller ville ha kritikk flere ganger for å ha vært for sen til å si fra om at et selskap var i vanskeligheter, for på den måten å unngå at han ødela for et selskap som kunne ha klart seg. Dette er kanskje en vel lettvint leveregel, men at revisor må ha dette i tankene, er jeg ikke i tvil om. For min egen del synes jeg at vi på dette området har fått noe hjelp av de nye regnskapsstandardene.

I de store revisjonsselskapene som reviderer de største selskapene, vil -- for å sikre en riktigst mulig løsning -- de kompliserte forhold være vurdert av minst to erfarne revisorer. Likevel vil det være vurderinger som er usikre, og som i ettertid vil kunne vise seg å være feil.

Der usikkerheten er særlig stor, anbefaler jeg at styret beskriver hvordan vanskelige poster er vurdert. Dermed får leseren av regnskapet informasjon og kan danne seg sitt eget bilde. Usikkerheten kan bli særlig stor i tider med store økonomiske svingninger. Slike tider stiller store krav til brukerne av regnskapene fordi det er så mange forhold, interne og eksterne, som ikke kan leses av regnskapene, selv om de er laget etter alle standarder. Det betyr imidlertid ikke at en ikke kan stole på regnskapene eller revisors jobb, men at risikoen ved bruk av økonomisk informasjon er stor i tider med svingninger.

STYRETS ROLLE

Et viktig poeng for revisor er derfor å sørge for at styret selv har forstått hvilke poster i regnskapet det er knyttet usikkerhet til, og at de tar stilling til hvordan de mener vurderingen bør være. Til slutt må prosessen dokumenteres av styret. Revisor på sin side må dokumentere sine vurderinger i sine egne arbeidspapirer. Min erfaring er at der en får til en god dialog og prosess rundt vurderingen og dokumentasjonen av det jeg kaller vurderingsposter, så løses problemet rundt verdsettelsen og presentasjonen av posten tilfredsstillende.

Oppgaven som styremedlem i store selskaper er komplisert. For å kunne forstå elementene i regnskapet er det lurt å tenke på at det består av tre typer transaksjoner: rutinetransaksjoner, «ikkerutinetransaksjoner» og regnskapsestimater.

  • Rutinetransaksjoner er transaksjoner fra den ordinære løpende drift, som det er faste rutiner for å behandle. Ofte genereres postene automatisk av virksomhetens IT-systemer. Rutinetransaksjoner kan styremedlemmer forstå riktigheten av ved å forstå selskapets virksomhet og de kontroller som er etablert. Informasjon om rutinene og kontrollene både fra ledelsen og fra revisor bør være naturlig i de fleste styrer.
  • «Ikkerutinetransaksjoner» (en dårlig oversettelse av et rart, men beskrivende ord) er enkelttransaksjoner som ikke er en naturlig del av den løpende drift, men der det ikke er noen vurderinger. Et eksempel kan være en korreksjon til et annet bilag eller en transaksjon som ikke forekommer ofte. Også for slike transaksjoner må det være et system for å følge opp at de blir riktige.
  • Regnskapsestimater er som regel det styret bør bruke mest tid på når det gjelder årsregnskapet. En forståelse for hvilke poster dette er, og hvordan de er vurdert, er nødvendig. Økonomiavdelingen bør kunne redegjøre for dette, og styret burde be om revisors syn på den vurdering som er gjort.

Har styret forståelse på dette nivået, bør risikoen for at årsregnskapet er feil, være dramatisk redusert. Min egen erfaring er at mange styrer her fungerer svært bra, mens andre nok kunne fokusert mer på dette området.

HVA GJØR REVISOR OM HAN ELLER HUN IKKE BLIR ENIG MED STYRET?

Revisors eneste kommunikasjon med de eksterne brukerne av regnskapet er via revisjonsberetningen. Innholdet i beretningen er fastsatt i revisorloven § 5-6, og det er en egen revisjonsstandard som regulerer innhold og utforming. I Norge som i de fleste vestlige land er beretningen standard og med få unntak lik for alle. Jeg kan love at hvert ord i standardberetningen er nøye vurdert.

En normalberetning kalles «ren» og bør være kjent blant brukerne av et regnskap.

Det er tre hoved former for avvik fra normal beretningen(hentet fra revisjons standarden som omhandler revisjonsberetningen):

  • Avvik som ikke berører revisors konklusjoner (beretning med presisering). Her tilføyes en presisering i et eget avsnitt for å framheve et forhold som påvirket årsregnskapet. En presisering berører ikke revisors konklusjon om årsregnskapet.
  • Avvik som berører revisors konklusjoner om årsregnskapet
  • Avvik som berører revisors konklusjoner om ledelsens oppfyllelse av sine plikter og om årsberetningen
  • Beretning med forbehold
  • Beretning med konklusjon der det gis uttrykk for at revisor ikke kan uttale seg om årsregnskapet
  • Beretning med negativ konklusjon Revisor kan ikke avgi en positiv konklusjon uten forbehold om årsregnskapet når en eller flere av følgende omstendigheter foreligger og forholdet etter revisors skjønn er eller kan være vesentlig for årsregnskapet.
  • Det foreligger en begrensning for utførelsen av revisjonen, eller
  • revisor og ledelsen er uenige om de valgte regnskapsprinsippene eller om anvendelsen av dem er akseptabel, eller om opplysningene i årsregnskapet er tilstrekkelige og korrekte.Om forholdene skal føre til et forbehold som uttrykkes som «med unntak for» eller til at revisor ikke kan uttale seg, er avhengig av forholdene og omstendighetene som er utdypet i revisjonsstandarden.
  • Beretning med forbehold
  • Beretning med negativ konklusjon. Hvis revisor finner at ledelsen ikke har oppfylt sin plikt til å sørge for ordentlig og oversiktlig registrering og dokumentasjon av regnskapsopplysninger i samsvar med lov og god regnskapsskikk, må revisor ta forbehold eller konkludere negativt og beskrive forholdet.

Selv med en standard beretning som mange synes sier lite, fungerer den etter mitt syn svært godt. Alle selskaper er opptatt av å unngå et forbehold og/eller en presisering, fordi det kan få konsekvenser for finansiering og kunde- og leverandørrelasjoner og gi et negativt inntrykk av virksomheten. For selskaper med allmenn interesse blir forbehold og presiseringer i revisjonsberetningen ofte omtalt som negativt i pressen. Beretningen er derfor et betydelig maktmiddel for revisor til å få selskapene til å oppfylle lover og regler.

En beretning der revisor ikke kan uttale seg, forekommer ikke ofte. Revisor vil da måtte trekke seg. Det vil som oftest føre til at generalforsamlingen ikke kan godkjenne regnskapet. Konsekvensen vil normalt bli at et nytt styre må velges, og om mulig vil et nytt korrigert regnskap måtte utarbeides. Alternativet kan også være at det velges en ny revisor. Dette kan vise seg vanskelig fordi en ny revisor normalt bør vegre seg for å velges i et selskap som ikke er reviderbart. Blir det ikke valgt ny revisor, vil skifteretten oppløse selskapet. Det må sies at dette forekommer svært sjelden, men det finnes som et virkemiddel for revisor i ekstreme tilfeller.

KONKURRANSEN MELLOM REVISJONSSELSKAPENE OG DERES MÅL OM Å SELGE TILLEGGSTJENESTER

En ikke uvesentlig del av kritikken mot revisorene er at de ikke er uavhengige i sin revisjon, fordi store kunder er så viktige kjøpere av andre tjenester enn revisjonstjenester. Det er også hevdet at enkelte selskaper er villige til å ta revisjonen til underpris fordi det er så mye å tjene på andre tjenester. Det at revisjonsselskapene konkurrerer hardt for å få prestisjekunder, og dermed er villige til å gå lavt i pris og dermed gjøre en dårlig jobb, er etter mitt syn ikke noe stort problem på kort sikt. De interne kvalitetskrav i revisjonsselskapene er så grundige at mangel med kvalitet neppe ville kunne slippe gjennom på prestisjekunder. I tillegg kommer de eksterne kvalitetskontrollene. Jeg er derfor ikke redd for kvaliteten, men unntak kan forekomme, og glipper kan skje. Erfaringene så langt er imidlertid at kvaliteten stort sett har vært tilfredsstillende.

Med fare for å skyte meg selv i benet vil jeg hevde at vi i vårt selskap stort sett klarer å få akseptabel økonomi ut av de aller fleste revisjonsoppdrag. Men fortsetter den tøffe priskonkurransen vil det ødelegge for revisjonsselskapene økonomisk, og deretter for kompetansen og rekrutteringen til yrket. Hvis tilleggstjenestene skulle forsvinne, er vi ikke først og fremst redd for økonomien, men for den kvalitet vi vil kunne yte i revisjonsarbeidet, og på litt lengre sikt rekrutteringen til revisjonsyrket. Store selskaper er i dag så komplekse at det er nødvendig med kompetansebredde innen revisjonsteamet. Forbud mot alle tilleggstjenester ville derfor være ødeleggende for bransjen. Revisorloven regulerer hva vi kan gjøre. I tillegg har de store revisjonsselskapene i samarbeid med Kredittilsynet etablert et regelverk som setter krav til at interne systemer skal hindre brudd og fange opp og dokumentere at uavhengigheten er til stede på alle oppdrag.

For å hindre framtidige skandaler i USA har myndighetene der listet opp åtte tjenester som den valgte revisor ikke kan gjøre for sine revisjonskunder. Dette vil nok komme til å bli gjeldende også her i en eller annen form. Både regjeringen og Kredittilsynet har signalisert dette. Men fordi våre regler har vært noe strengere enn i USA, vil effektene ikke bli dramatisk for bransjen i Norge, men enkelte endringer vil vi få.

På store selskaper har det til nå i Norge kun vært avdekket to forhold som etter Kredittilsynets mening var alvorlige. Dette var forhold som også mange i bransjen reagerte på. I begge tilfeller var vurderingen at revisor faktisk var uavhengig, men forholdene var etter Kredittilsynet mening slik at revisor ikke framsto som uavhengig. Det ble ikke i disse tilfellene konkludert med at den manglende uavhengigheten hadde hatt effekt på revisors vurdering av årsregnskapet, slik at det ble feil.

AVSLUTNING

Regnskapsstandardene har gjennom flere år blitt forbedret for å gi en enhetlig og klarere informasjon til brukerne. Ulempen er at regnskapene er blitt meget kompliserte. Styre og ledelse har ofte ikke den kompetanse som skal til for å forstå sine egne tall. Dette er et problem i dag, og enda verre vil det bli etter innføring av de IAS som blir felles for hele Europa. Når virksomhetene blir mer kompliserte, blir også de regnskapsmessige utfordringene større. Det finnes en rekke styrer som både har høy kompetanse og som kjenner godt sine selskaper og de regler som gjelder. De som føler at de mangler full forståelse for virksomheten og reglene som gjelder, må fokusere enda mer på dette. Uten god forståelse for regnskapsregler og selskapets kontroller vil ikke styrene kunne avgi regnskap som er til å stole på. Her har flere styrer behov å fokusere mer, og jeg tror en opplæring for mange ville være nyttig, uten at jeg med dette mener at enkelte styrers mangel på kompetanse til nå har gjort at årsregnskapene ikke er til å stole på.

Til tross for skandalene, all debatt og faren det er for at jeg skal mistenkes for ikke å tåle kritikk av den stand jeg tilhører, tror jeg de forholdene som er avdekket, selv i USA, mer er unntakene enn regelen. Når dette er sagt, ser jeg absolutt nytten av at det stilles kritiske spørsmål til regnskapsregler, til dem som avlegger regnskapene, og til revisjonsbransjen. Det er all mulig grunn til å ta de utfordringene de seneste års utvikling har gitt, som nyttige innspill og være åpen for nødvendige korrektiv. Personlig håper jeg imidlertid at ikke pendelen slår så langt ut at rammene endres i en slik grad at revisoryrket ødelegges. Revisors oppgaver er kompliserte, og våre bekreftelser av finansiell informasjon ligger som grunnforutsetninger for et fungerende kapitalmarked.

Etter min mening kan vi stole på de reviderte årsregnskapene. Jeg ser mange spennende utfordringer og muligheter framover, både for styre, for ledelse og for revisorene. Jeg håper bare alle parter greier å «holde hodet så kaldt» at det ikke blir ufordelaktige løsninger. Markedet trenger gode regnskaper og uavhengige revisjonstjenester. I Norge har vi, som statistikker viser, god kvalitet, men revisor er avhengig av tillit, og den har fått en skrape. La oss håpe at ikke de få ødelegger for de mange, men tvert imot at vi kommer styrket ut etter en nyttig debatt og forhåpentlig ikke altfor mange endringer.


© Econas Informasjonsservice AS, Rosenkrantz' gate 22 Postboks 1869 Vika N-0124 OSLO
E-post: post@econa.no.  Telefon: 22 82 80 00.  Org. nr 937 747 187. ISSN 1500-0788.

RSS