Magma topp logo Til forsiden Econa

Per Helge Stoveland er advokat ved advokatfirmaet PricewaterhouseCoopers DA.

Oppmykning av reglene om opsjoner i arbeidsforhold

I skatteopplegget for 1999, som ble fremlagt i forbindelse med statsbudsjettet, ble det foreslått endringer i reglene om opsjoner i arbeidsforhold. Som følge av presseomtale for et par år siden ble det foretatt kraftige innstramninger i reglene ved at det skulle foretas lønnsbeskatning allerede ved ervervet av opsjonen, forutsatt at det gjelder verdier over 1 000 kroner. Disse endringene har medført at opsjoner har blitt forholdsvis uinteressante, særlig fordi fordelen ved tildelingen av opsjonen inngår i grunnlaget for bruttoskatt (trygdeavgift og toppskatt). Hvis det senere viser seg at opsjonen ikke blir benyttet, eller at innløsningen skjer til en lavere verdi, f.eks. fordi aksjene har sunket i verdi, får en fradrag for den merinntekt som en ble beskattet for på ervervstidspunktet, men bare i alminnelig inntekt. Bruttobeskatningen på ervervstidspunktet er endelig. Dette betyr at en kan få en skatt på 21,5 % (1998) som en blir endelig beskattet for, selv om en ikke har nyttiggjort seg opsjonen.

av Per Helge Stoveland

Fra og med 1999 er det foreslått at det skal innføres fritak fra utstedelsesbeskatning. Dette betinger at den beregnede fordel av de samlede rettigheter til aksjer eller grunnfondsbevis som arbeidstakeren erverver i løpet av ett år, ikke overstiger et visst beløp. Beløpet vil bli fastsatt i forskrift, men det er antydet at det vil bli 300 000 kroner per år. Dersom fritaket får anvendelse, vil det i stedet bli full lønnsbeskatning ved salg eller innløsning av opsjonen. På det tidspunktet vil det være endelig fastsatt hvor stor fordel en har oppnådd ved opsjonen.

Dersom den beregnede fordel overstiger 300 000 kroner i inntektsåret, skal opsjonens fulle verdi beskattes, også de første 300 000 kronene.

Som hovedregel vil det være et vilkår for beskatning først på innløsningstidspunktet, at minst fem ansatte får tilbud om opsjoner. I bedrifter med inntil 10 ansatte er det tilstrekkelig at kun én ansatt tilbys opsjon. Hvis bedriften har mellom 11 og 20 heltidsansatte, kreves det at minst en fjerdedel av de ansatte må få opsjonstilbud. Nærmere regler om dette vil bli gitt i forskrift.

ARBEIDSGIVERFINANSIERT UTDANNING

Det er ikke upraktisk at arbeidsgiver dekker utgifter til utdanning. Etter dagens regler går det et viktig skille mellom såkalt grunnutdanning og videreutdanning. Grunnutdanning karakteriseres gjerne ved at det gjelder en utdanning frem til en endelig eksamen, f.eks. siviløkonomeksamen. Også statsautorisert revisoreksamen har blitt ansett som grunnutdanning; dette fordi denne utdanningen kvalifiserer for en egen grad. Dekker arbeidsgiver utgifter til slik utdanning, vil utgiftsdekningen være skattepliktig som lønn. Tilleggsutdannelse som ikke leder frem til noen ny grad, anses derimot som videreutdannelse. Utgifter til videreutdannelse kan arbeidsgiver dekke uten at det medfører noen fordelsbeskatning for den ansatte.

I skatteopplegget for 1999 er det varslet at det i løpet av 1998 vil bli sendt ut på høring et utkast til nye regler om at helt eller delvis fri utdanning i arbeidsforhold skal være skattefri etter nærmere regler. Utgangspunktet er antydet å skulle være at fordel ved helt eller delvis fri utdanning i arbeidsforhold ikke skal regnes som skattepliktig inntekt. Det er antydet at det bør oppstilles et vilkår om at utdanningen gir kompetanse som kan benyttes i nåværende eller fremtidig arbeid hos nåværende arbeidsgiver, eller til å søke arbeid hos ny arbeidsgiver. Departementet ser også for seg en regel om at arbeidsgivers dekning av særlig omfattende utdanning i noen grad medfører en skattepliktig fordel.

HØYESTERETTSDOM - NEDSKRIVNING AV AKSJEKAPITALEN TIL 0 OG TEGNING AV NY AKSJEKAPITAL

Finansdepartementet har i flere uttalelser gitt uttrykk for at nedskrivning av aksjekapitalen til 0 med påfølgende tegning av ny aksjekapital ikke anses som noen realisasjon som gir rett til å kreve fradrag for tapet. Høyesterett tok stilling til dette spørsmålet i en dom av 30. september i år (Iversen-dommen). Forholdet var her at selskapet hadde forhandlet med ulike kredittinstitusjoner, herunder Statens Nærings- og distriktsutviklingsfond (SND) om refinansiering. Det ble inngått en avtale om nedskrivning av usikrede krav med 75 %. Det var et vilkår at aksjekapitalen skulle nedskrives til null, og at selskapet skulle bli tilført ny aksjekapital med kontant innbetaling av 1 000 000 kroner. Det var bare én av aksjonærene (Iversen) som var villig til å gå inn med ny aksjekapital. Iversen overtok de øvrige aksjer for 1 krone per aksje, slik at han øket sin eierandel fra 28 % til 100 %. Samme dag ble det holdt ekstraordinær generalforsamling, hvor det ble besluttet å nedsette aksjekapitalen fra 2 250 000 kroner til 0 kroner til dekning av tap. I samme generalforsamling ble det besluttet å innhente ny aksjekapital med 1 000 000 kroner kontant innbetalt. Iversen tegnet seg for samtlige aksjer. De nedskrevne aksjene ble innløst av selskapet. Iversen overførte et par dager senere 20 % av aksjekapitalen til fetteren.

Iversen ble nektet fradrag for tap ved realisasjon av de gamle aksjene. Ligningen ble opprettholdt av Høyesterett. Dommen bygger på en fortolkning av reglene i selskapsskatteloven § 5-8 nr. 2 om realisasjon ved innløsning av aksje. Når det i samme generalforsamling skjedde en nedskrivning til 0 med påfølgende innløsning av aksjer, samtidig som Iversen tegnet alle nye aksjer i samme generalforsamling, kunne det ikke anses å foreligge en reell oppgivelse av Iversens posisjon som aksjonær i selskapet. Realiteten i den avtalte refinansieringen var at Iversen, i kraft av sin aksjonærposisjon, uten avbrudd opprettholdt sine økonomiske og organisatoriske rettigheter som aksjonær, og for en langt større prosentvis andel av aksjene enn han hadde før refinansieringen. Det forelå for ham en helt annen situasjon enn for de øvrige aksjonærene, som hadde oppgitt sine eierposisjoner og fått fradrag for tapet.

Dommen bygger på en ren fortolkning av reglene i selskapsskatteloven i en situasjon hvor aksjekapitalen nedskrives til 0 og det tegnes nye aksjer i samme generalforsamling. Siden nedskrivningen og nytegningen skjer samtidig, anses en altså ikke å ha oppgitt sin eierinteresse i selskapet. Hvis en endrer litt på faktum i høyesterettsdommen, kan en tenke seg varianter hvor de aksjonærene som ikke ønsket å være med, tegner seg på et noe senere tidspunkt. Det vil da være vanskeligere ut fra loven å si at en ikke har oppgitt sin eierinteresse. På den annen side kan det i et slikt tilfelle ligge an til gjennomskjæring hvis det er en nær sammenheng mellom nedskrivningen og tegningen. Det vil i den forbindelse ha betydning hvor lang tid det har gått mellom nedskrivningen og nytegningen, og om nytegningen skjer som ledd i en helhetlig plan.

VERTIKALE FISJONER - UTTALELSE FRA FINANSDEPARTEMENTET

Reglene om skattefrihet ved fisjon gjelder i de tilfellene hvor ?aksjonærene som vederlag mottar aksjer i det overdragende eller overtakende selskap?. Finansdepartementet har i en uttalelse av 30.07.98 uttalt seg om reglene om skattefrihet ved fisjon hvor eiendeler overføres fra morselskap til datterselskap mot at datterselskapet utsteder vederlagsaksjer til morselskapet. Aksjonærene i morselskapet mottar her ikke noen aksjer som vederlag. Derimot er det morselskapet som mottar vederlag i form av aksjer. Departementet har lagt til grunn at en såkalt vertikal fisjon ikke faller inn under de ulovfestede regler. Uttalelsen er begrunnet ut fra lovens ordlyd og på bakgrunn av at lovens forarbeider ikke åpner for slike fisjoner.

Selv om en slik vertikal fisjon i utgangspunktet ikke omfattes av de ulovfestede reglene, kan det samme resultatet oppnås uten beskatning på andre måter. Etter reglene om skattefrie overføringer mellom konsernselskaper kan eiendelene overføres til et nystiftet aksjeselskap. Disse reglene gir imidlertid ikke adgang til å overføre skatteposisjoner til datterselskap, f.eks. fremførbart underskudd, negativ saldo mv. Hvis målet er å overføre eiendeler og skatteposisjoner mv. til datterselskap, kan dette alternativt gjennomføres ved først å foreta en ordinær skattefri fisjon av morselskapet. Deretter fusjoneres det utfisjonerte selskapet med datterselskapet. Forutsatt at fisjonen og fusjonen ellers er i samsvar med reglene i selskapsskatteloven kapittel 8, og at den er forretningsmessig begrunnet, kan vi vanskelig se at det kan være noe grunnlag for ligningsmyndighetene til å hevde at disse disposisjonene må settes til side.

Ved en slik fremgangsmåte oppnås målsettingen, men på en mer tungvint, mer kostbar og mer tidkrevende måte enn om det hadde vært tillatt med en direkte fisjon ned i datterselskapet.


© Econas Informasjonsservice AS, Rosenkrantz' gate 22 Postboks 1869 Vika N-0124 OSLO
E-post: post@econa.no.  Telefon: 22 82 80 00.  Org. nr 937 747 187. ISSN 1500-0788.

RSS